宏觀稅負(fù)是指一定時(shí)期特定地區(qū)的稅收收入與其相應(yīng)的國內(nèi)生產(chǎn)總值(GDP)的比值。使用不同口徑的稅收收入會(huì)出現(xiàn)不同水平的宏觀稅負(fù)，但不論口徑大小如何，稅收收入的定義必須建立在法定的稅的基礎(chǔ)上，宏觀稅負(fù)也必須是稅收的負(fù)擔(dān)，超出了這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)就超出了稅收負(fù)擔(dān)問題的范圍。
宏觀稅負(fù)的國際水平與比較
根據(jù)國際貨幣基金組織(IMF)對國家的分類，我們把納入比較分析范圍的國家劃分為兩大類，其中工業(yè)國家23個(gè)，發(fā)展中國家14個(gè)�？傮w看，20世紀(jì)90年代以來，工業(yè)國家和發(fā)展中國家的整體宏觀稅負(fù)出現(xiàn)了由上升轉(zhuǎn)為穩(wěn)定的趨勢。
首先比較不含社會(huì)保障稅或社保基金的宏觀稅負(fù)。工業(yè)國家宏觀稅負(fù)的算術(shù)平均值在1990年和1995年分別為27.40%和28.11%，2000年至2003年分別為29.88%、29.70%、29.48%和30.08%。工業(yè)國家各國之間的宏觀稅負(fù)水平存在較大差別，大多數(shù)國家宏觀稅負(fù)變動(dòng)幅度較小。在23個(gè)工業(yè)國家中，宏觀稅負(fù)最高的是丹麥，其宏觀稅負(fù)一直高于45%；宏觀稅負(fù)最低的是希臘和美國，宏觀稅負(fù)在20%上下；其余15個(gè)國家的宏觀稅負(fù)在20%～30%之間。從變動(dòng)趨勢上看，大多數(shù)國家宏觀稅負(fù)的變化都沒有超過2個(gè)百分點(diǎn)。1990年和1995年發(fā)展中國家宏觀稅負(fù)的算術(shù)平均值分別為19.40%和20.45%，2000年至2002年分別為20.83%、20.85%和20.63%。從1990年到1995年宏觀稅負(fù)上升了1.05個(gè)百分點(diǎn)，從1995年到2000年上升0.38個(gè)百分點(diǎn)。進(jìn)入2000年以后，發(fā)展中國家的宏觀稅負(fù)趨于穩(wěn)定，保持在20.63%～20.85%之間，變幅很小。
我國稅收收入是不含社會(huì)保障稅的，宏觀稅負(fù)大大低于不含社會(huì)保障稅的大部分工業(yè)國家。我國宏觀稅負(fù)在2004年達(dá)到最高水平18.61%，這個(gè)水平比2000年以后工業(yè)國家30%左右的平均稅負(fù)水平低10多個(gè)百分點(diǎn)。與稅負(fù)水平較高的工業(yè)國家相比，我國宏觀稅負(fù)差距則更大，如我國宏觀稅負(fù)相當(dāng)于丹麥的40%左右，比瑞典、新西蘭、芬蘭和加拿大低10多個(gè)百分點(diǎn)，比大部分其他工業(yè)國家宏觀稅負(fù)低約2～12個(gè)百分點(diǎn)。與發(fā)展中國家2002年20.63%的平均宏觀稅負(fù)相比，2004年我國宏觀稅負(fù)低2個(gè)百分點(diǎn)左右。分層次比較，我國宏觀稅負(fù)與宏觀稅負(fù)較高的匈牙利和土耳其相比低7個(gè)百分點(diǎn)左右，與宏觀稅負(fù)次高的智利相比低4個(gè)百分點(diǎn)左右，與宏觀稅負(fù)水平在19%和20%附近的捷克、韓國、馬來西亞和波蘭相比低1～2個(gè)百分點(diǎn)。
把中外社會(huì)保障稅或社保基金都加入稅收收入中，計(jì)算宏觀稅負(fù)，進(jìn)行同口徑對比。我國含社保基金的宏觀稅負(fù)1994年為12.55%，1997年達(dá)到13.39%，此后每年提高1個(gè)多百分點(diǎn)，2004年達(dá)到22.83%。與不含社保基金的宏觀稅負(fù)比較，1994年高出1.59個(gè)百分點(diǎn)，2004年高出4.22個(gè)百分點(diǎn)。發(fā)達(dá)國家的社會(huì)保險(xiǎn)水平高，覆蓋面廣，包含社會(huì)保障稅的宏觀稅負(fù)與不含社會(huì)保障稅的宏觀稅負(fù)比差距大于發(fā)展中國家。工業(yè)國家包含社會(huì)保障稅的宏觀稅負(fù)在1990年至2002年間保持在37%至41%的區(qū)間里，比我國宏觀稅負(fù)最高的2004年高出15至19個(gè)百分點(diǎn)。同期，發(fā)展中國家包含社會(huì)保障稅的宏觀稅負(fù)在1990年至2002年間保持在26%至29%的區(qū)間里，比我國2004年宏觀稅負(fù)水平高出4至7個(gè)百分點(diǎn)。
總體看，含與不含社會(huì)保障稅的我國宏觀稅負(fù)與國際水平比較都屬于較低水平。
分析宏觀稅負(fù)必須要澄清的三大概念
第一，必須區(qū)別稅費(fèi)差異。在分析宏觀稅負(fù)時(shí)，也有將稅收與各類非稅收入，特別是各級政府的各類收費(fèi)加總，作為政府收入計(jì)算GDP的負(fù)擔(dān)率，并稱為“稅收負(fù)擔(dān)”的，如“大、中、小口徑稅收負(fù)擔(dān)”等等。在這類分析中，小口徑政府收入一般包括財(cái)政收入、企業(yè)虧損補(bǔ)貼、預(yù)算外收入和社�；鹗杖耄⑵渲械钠髽I(yè)虧損補(bǔ)貼調(diào)整為財(cái)政支出；中口徑政府收入包括小口徑政府收入和制度外收入，其中“制度外收入”沒有嚴(yán)格的定義，通常指在規(guī)范的財(cái)政體制之外由各級政府征收并支配的具有財(cái)政收入性質(zhì)的資金，相應(yīng)的數(shù)據(jù)多由典型調(diào)查和推算得到；大口徑政府收入，包括中口徑政府收入和債務(wù)收入。雖然一般不把債務(wù)收入作為財(cái)政收入，但政府債務(wù)的清償是靠繼續(xù)舉借新的債務(wù)或用未來的稅收增收償還的。債務(wù)收入增加將會(huì)增加未來預(yù)算中稅收增收的壓力，與稅負(fù)問題密切關(guān)聯(lián)。三個(gè)口徑的政府收入對應(yīng)著三個(gè)口徑的政府收入GDP負(fù)擔(dān)率，即：政府收入GDP負(fù)擔(dān)率(1)、政府收入GDP負(fù)擔(dān)率(2)和政府收入GDP負(fù)擔(dān)率(3)。2004年，政府收入GDP負(fù)擔(dān)率(1)達(dá)到27.01%，比1994年提高9.50個(gè)百分點(diǎn)；政府收入GDP負(fù)擔(dān)率(2)達(dá)到31.36%，比1994年提高9.84個(gè)百分點(diǎn)；政府收入GDP負(fù)擔(dān)率(3)達(dá)到36.38%，比1994年提高12.35個(gè)百分點(diǎn)。政府收入GDP負(fù)擔(dān)率的口徑雖然有別，但負(fù)擔(dān)水平都很高，這對增強(qiáng)微觀經(jīng)濟(jì)活力和企業(yè)競爭力會(huì)產(chǎn)生負(fù)面影響，同時(shí)影響財(cái)政管理的規(guī)范性，對稅收管理也帶來不小的干擾。
這種分析用來研究我國獨(dú)特的財(cái)稅現(xiàn)象，可以全面反映企業(yè)和國民經(jīng)濟(jì)的負(fù)擔(dān)，有助于深化對宏觀稅負(fù)的認(rèn)識，但不能用作國際比較，也不宜作為判斷“稅收負(fù)擔(dān)”高低的依據(jù)，特別是不能把用這樣寬泛口徑的政府收入計(jì)算的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)直接等同于稅收負(fù)擔(dān)或宏觀稅負(fù)。宏觀稅負(fù)的高低只能用嚴(yán)格定義的稅收收入作為分析的對象。從具體的數(shù)據(jù)可以看出，政府收入GDP負(fù)擔(dān)率(3)比我們通常使用的宏觀稅負(fù)水平高出近一倍，直接把兩者混同，會(huì)產(chǎn)生宏觀稅負(fù)偏重的錯(cuò)覺，有違稅負(fù)的基本內(nèi)涵。而且這些收費(fèi)中相當(dāng)多的名目是違法違規(guī)的，屬于取消之列，不能將其列入稅收，更不能本末倒置，將費(fèi)多說成稅負(fù)高，甚至得出可以減稅的錯(cuò)誤結(jié)論。從稅費(fèi)關(guān)系的角度看，這種經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于稅收負(fù)擔(dān)現(xiàn)象的存在說明需要加快稅費(fèi)改革進(jìn)程，應(yīng)積極推動(dòng)分配制度改革和稅制改革。有些固定、合理的收費(fèi)應(yīng)并入稅收，或改為稅收，堅(jiān)決制止、取消亂收費(fèi)，要堅(jiān)持清費(fèi)正稅，突出稅收作為政府參與分配的主體地位。實(shí)現(xiàn)提高宏觀稅負(fù)的同時(shí)降低整體經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)的目標(biāo)，進(jìn)一步發(fā)揮稅收的財(cái)政職能和調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)、調(diào)節(jié)分配的職能作用，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展。
第二，必須區(qū)別平均稅負(fù)與邊際稅負(fù)的差異。宏觀稅負(fù)就是平均稅負(fù)，反映的是每單位的稅基所承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)。邊際稅負(fù)是稅收增量占GDP增量的百分比。1994年我國邊際稅負(fù)為8.70%，1996年上升到9.56%，1997年大幅上升至24.56%，1999年達(dá)到最高水平35.06%，此后逐漸回落。2004年邊際稅負(fù)為26.93%。邊際稅負(fù)是經(jīng)濟(jì)學(xué)中邊際分析在研究稅負(fù)問題上的應(yīng)用，僅從計(jì)算結(jié)果看它表明在GDP增量中稅收參與分配的程度，但其實(shí)際意義卻大打折扣。因?yàn)閷?shí)際上稅收來自稅基，是每一單位的稅收平攤在每一單位的稅基上，也就是所有的稅基負(fù)擔(dān)了所有的稅收，而不是稅基的增量負(fù)擔(dān)了稅收的增量，用邊際稅負(fù)高說明宏觀稅負(fù)過高過重是不可靠的。
將主體稅種與相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)指標(biāo)對比分析，可以看到各主體稅種都有各自不同的來源，并不是所有的稅收都來自GDP。可以說，我國宏觀稅負(fù)提高是各個(gè)分量稅基負(fù)擔(dān)的稅收數(shù)量增加的結(jié)果，不是來自每單位GDP負(fù)擔(dān)稅收的增加，更不是GDP的價(jià)值增量負(fù)擔(dān)了全部稅收增量，邊際稅負(fù)的說服力更加弱化。
第三，必須區(qū)別法定稅率與實(shí)際稅負(fù)的不同。實(shí)際稅負(fù)是用各類納稅人實(shí)際繳納的稅收與GDP相比得到的宏觀稅負(fù)水平，表明在全社會(huì)可供分配的價(jià)值中政府所得的份額，是公共產(chǎn)品的價(jià)格和經(jīng)濟(jì)運(yùn)行所承受的稅收負(fù)擔(dān)。美國財(cái)經(jīng)雜志《福布斯》發(fā)表的2005年度的全球雇主與雇員的綜合稅務(wù)負(fù)擔(dān)調(diào)查報(bào)告稱，2005年在全球52個(gè)國家及地區(qū)中，中國內(nèi)地的“稅負(fù)指數(shù)”位居第二，為160(位居榜首的法國為174)。調(diào)查將企業(yè)所得稅33%，個(gè)人所得稅45%，公司繳納的社保金44.5%，個(gè)人繳納的社保金20.5%，消費(fèi)稅按增值稅17%的最高法定稅率直接加總得出稅負(fù)指數(shù)為160。
《福布斯》稅負(fù)指數(shù)計(jì)算存在一定的不科學(xué)性，主要有三點(diǎn)：一是用最高法定稅率直接作為稅負(fù)指數(shù)的計(jì)算依據(jù)。如我國個(gè)人所得稅稅法規(guī)定的最高邊際稅率為45%，而實(shí)際上納稅人的月薪超過10萬元時(shí)才適用。據(jù)統(tǒng)計(jì)，適用25%以上的工薪所得和適用30%以上的各類其他所得產(chǎn)生的個(gè)人所得稅只占該稅種收入的6%左右，占全部稅收收入的0.5%，適用45%稅率的人和稅收收入占比就更少了。但《福布斯》稅負(fù)指數(shù)中，個(gè)人所得稅是按最高檔稅率45%計(jì)算，占總指數(shù)的四分之一強(qiáng)。顯然，將比重如此微小的個(gè)人所得稅項(xiàng)目直接擴(kuò)大，把只有極少數(shù)人適用的稅率作為普遍適用的稅率，這是不科學(xué)的，而只有當(dāng)適用最高稅率的比例較大時(shí)才是合理的。稅負(fù)指數(shù)必須具有稅收負(fù)擔(dān)的內(nèi)涵才有意義。企業(yè)所得稅的法定稅率是33%、27%和18%三個(gè)檔次，用33%也虛高計(jì)算了企業(yè)所得稅的法定稅率水平；二是不考慮稅基比重和稅制結(jié)構(gòu)，將不同稅種的法定稅率做簡單加總�？傮w稅負(fù)應(yīng)是各主體稅種稅負(fù)的加權(quán)平均水平，不考慮稅基結(jié)構(gòu)而直接簡單加總法定稅率，在一國經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)變動(dòng)較大時(shí)，將影響計(jì)算結(jié)果的可靠性。同時(shí)，不同稅種在稅收收入中所占比重也影響著總體稅負(fù)的形成。占我國稅收收入比重7%左右的個(gè)人所得稅的法定稅率與占稅收收入近半的增值稅的法定稅率直接加總，同樣會(huì)影響結(jié)果的可靠性；三是不考慮減免政策和征管因素。我國稅法中減免稅政策規(guī)定條款多，范圍寬，數(shù)額大，會(huì)在一定程度上降低宏觀稅負(fù)的理論水平。粗略地匡算，減免稅政策規(guī)定會(huì)使宏觀稅負(fù)的理論水平降低10%左右。從世界范圍看，各國稅收征收管理水平差異較大，發(fā)達(dá)國家征管水平通常高于發(fā)展中國家，但沒有哪個(gè)國家的征管水平能使實(shí)際稅負(fù)達(dá)到法定稅率水平。法定稅率與實(shí)際稅負(fù)之間征管因素有很大的作用空間，二者不能等而視之。
但也應(yīng)看到，我國主體稅種的法定稅率水平相對于發(fā)達(dá)國家相應(yīng)稅種的稅率水平是不低的。如大部分西方發(fā)達(dá)國家實(shí)行的是“消費(fèi)型”增值稅，稅率在20%以下；OECD30個(gè)國家企業(yè)所得稅平均稅率31.4%；英國、日本和美國的個(gè)人所得稅最高邊際稅率都不超過40%等。在主體稅種以外，我國還有消費(fèi)稅和其他地方稅等，使宏觀稅負(fù)的理論水平較高。
我國宏觀稅負(fù)水平及變動(dòng)趨勢
在比較分析我國宏觀稅負(fù)時(shí)采用的稅收收入口徑是扣除了各類退稅后的各項(xiàng)稅收凈收入，包括我國現(xiàn)行稅制中的流轉(zhuǎn)稅和所得稅各主體稅種，各種地方稅，以及關(guān)稅和農(nóng)稅等，凡稱“稅”的政府收入都包含在這個(gè)口徑的稅收收入中。
1994年我國稅收收入超過5000億元，達(dá)到5124.76億元。1999年突破萬億元大關(guān)，達(dá)到10673.60億元。2003年躍過2萬億元，達(dá)到20222.05億元。2004年為25470.45億元。我國宏觀稅負(fù)在1994年至1996年間連續(xù)下降，三年稅負(fù)水平分別為10.96%、10.25%和10.16%。1997年、1998年兩年升到11%的水平上，稅負(fù)分別為11.43%和11.96%。1999年至2004年，從13.01%逐年連續(xù)提升，順次超過14%、15%、16%、17%，2004年達(dá)到18.61%。1994年新稅制實(shí)施后，我國宏觀稅負(fù)出現(xiàn)了持續(xù)上升的趨勢。在稅制相對穩(wěn)定的情況下，宏觀稅負(fù)多年持續(xù)上升使很多人心存疑慮。我國宏觀稅負(fù)水平和上升趨勢主要受理論稅負(fù)、經(jīng)濟(jì)因素和征管因素的影響。
理論稅負(fù)是各個(gè)稅種的法定稅率的加權(quán)平均水平，各稅種法定稅率高就會(huì)產(chǎn)生較高的理論稅負(fù)。我國現(xiàn)行稅制中主體稅種的法定稅率比較高，如我國實(shí)行的“生產(chǎn)型”增值稅基本稅率17%，營業(yè)稅基本稅率3%和5%，內(nèi)外資企業(yè)所得稅基本稅率33%，個(gè)人所得稅最高邊際稅率45%，還有其他多個(gè)稅種，使理論稅負(fù)處于較高的水平，并為宏觀稅負(fù)的提高設(shè)定了空間。
經(jīng)濟(jì)因素對宏觀稅負(fù)的影響主要表現(xiàn)為兩個(gè)方面：一是經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)影響，特別是產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)變動(dòng)對宏觀稅負(fù)水平的形成影響較大。稅負(fù)較高的第二產(chǎn)業(yè)比重近年來出現(xiàn)了持續(xù)提高的態(tài)勢，同時(shí)伴隨著稅負(fù)較低的第一產(chǎn)業(yè)比重的下降，成為助推宏觀稅負(fù)上升的一個(gè)重要結(jié)構(gòu)性原因。2004年與1994年相比，第二產(chǎn)業(yè)比重提高了5.04個(gè)百分點(diǎn)，其中工業(yè)比重提高了4.49個(gè)百分點(diǎn)。同期第一產(chǎn)業(yè)比重下降5.05個(gè)百分點(diǎn)。二是經(jīng)濟(jì)運(yùn)行質(zhì)量改善的影響。在經(jīng)濟(jì)規(guī)模一定的情況下，經(jīng)濟(jì)運(yùn)行質(zhì)量越高，一定的投入生產(chǎn)出的增加值和利潤的價(jià)值就越多，企業(yè)繳納的增值稅和所得稅增長速度加快，相應(yīng)地推動(dòng)宏觀稅負(fù)水平的提高。如果出現(xiàn)相反的情況，經(jīng)濟(jì)運(yùn)行質(zhì)量下降，宏觀稅負(fù)也將相應(yīng)下降。GDP中的“營業(yè)盈余”代表了全社會(huì)經(jīng)濟(jì)效益的總水平，相當(dāng)于全社會(huì)的“利潤”。2004年與1994年相比，營業(yè)盈余占GDP的比重提高了1.86個(gè)百分點(diǎn)，經(jīng)濟(jì)運(yùn)行質(zhì)量的提高也是影響宏觀稅負(fù)的重要經(jīng)濟(jì)因素之一。
征管水平是影響宏觀稅負(fù)水平的另一個(gè)重要因素。沒有征收管理，稅法規(guī)定的法定稅負(fù)是不能自動(dòng)達(dá)到的。在理論稅負(fù)既定的情況下，征管水平高，就會(huì)有較高的宏觀稅負(fù)，征管水平低，宏觀稅負(fù)也隨之下降。從我國的實(shí)際情況看，1994年實(shí)施新稅制后，政策變動(dòng)對稅收收入的影響有增有減，但宏觀稅負(fù)持續(xù)上升，除經(jīng)濟(jì)因素外，反映出征管因素的顯著作用。2001年稅務(wù)系統(tǒng)推行“金稅工程”后，特別是2003年以來，通過創(chuàng)新征管模式，整合信息資源，實(shí)施多項(xiàng)科學(xué)化、精細(xì)化管理措施，征管質(zhì)量和效率顯著提高。據(jù)粗略測算，各主體稅種的征收率明顯上升，其中2004年增值稅征收率比1994年高出10多個(gè)百分點(diǎn)。征收率提高，成為直接拉動(dòng)宏觀稅負(fù)上升的重要原因之一。
綜上分析，判斷宏觀稅負(fù)水平的高低只能以稅為標(biāo)準(zhǔn)，不能稅費(fèi)混用。
從工業(yè)國家和發(fā)展中國家宏觀稅負(fù)水平差異看，工業(yè)國家宏觀稅負(fù)遠(yuǎn)遠(yuǎn)高出發(fā)展中國家的水平，表明從長期來看，宏觀稅負(fù)應(yīng)隨著生產(chǎn)力水平的提高而相應(yīng)提高。我國社會(huì)生產(chǎn)力正處于快速發(fā)展時(shí)期，近年來我國已經(jīng)出現(xiàn)了宏觀稅負(fù)連續(xù)提高的趨勢，這個(gè)趨勢還將持續(xù)下去�？傮w看，我國宏觀稅負(fù)與國際水平相比不高。同時(shí)，用邊際稅負(fù)或《福布斯》稅負(fù)指數(shù)來描述宏觀稅負(fù)的高低存在著明顯的缺陷。從宏觀稅負(fù)變動(dòng)的成因看，近年來我國宏觀稅負(fù)的提高主要是經(jīng)濟(jì)發(fā)展、結(jié)構(gòu)優(yōu)化和征管水平提高的反映。目前的宏觀稅負(fù)水平與我國生產(chǎn)力發(fā)展階段和現(xiàn)階段的稅收征收管理水平是相適應(yīng)的，與現(xiàn)行稅制形成的理論稅負(fù)以及政府財(cái)政資金需求程度也是相適應(yīng)的。因此判斷，目前我國宏觀稅負(fù)水平是適度的。
(稿件來源：國家稅務(wù)總局官方網(wǎng)站)
